Оглавление:

Какие льготы по НДС предусмотрены в 2018 году

Налог на добавленную стоимость или просто НДС относится к косвенным налоговым отчислениям, которые каждый предприниматель должен вносить в бюджет РФ. Базовая ставка для него составляет 18 процентов, однако действующим законодательством предусмотрен целый ряд льгот. Благодаря этому, некоторые компании не платят НДС вообще, а некоторые рассчитывают его по сниженной ставке в 10%. Применяются льготы в зависимости от выполняемых работ, предоставляемых услуг или реализуемых товаров.

Основные группы льгот и условия их предоставления

Все льготы по НДС, прописанные в действующем законодательстве, можно разделить на три основные категории:

  • привилегии, которые получает юридическое или физическое лицо при выполнении каких-либо операций;
  • льготы, предоставляемые отдельным ИП либо компаниям;
  • привилегии, предусмотренные при реализации некоторых групп товаров или предоставлении отдельных услуг.

Чтобы воспользоваться льготами, юридическое или физическое лицо (зарегистрированное в качестве частного предпринимателя), должно соблюсти все перечисленные ниже условия:

  • наличие разрешительной документации на осуществление деятельности, подлежащей лицензированию со стороны государства. При отсутствии лицензии или ее просрочке, компания платит налог на добавленную стоимость на общих условиях;
  • наличие на предприятии раздельного учета для операций, облагаемых НДС и подпадающих под льготные условия налогообложения.

Льготные условия по НДС для реализации товаров и услуг

Если говорить о товарах и услугах, попадающих под льготы по НДС, можно выделить компании или ИП, которые осуществляют реализацию:

  • золотых и серебряных монет, которые не используются в качестве коллекционных экспонатов;
  • почтовых открыток и конвертов с марками, а также самих марок;
  • медицинских товаров первой необходимости, а также протезно-ортопедических изделий, корригирующих очков, техсредств, адресованных лицам с ограниченными физическими возможностями или профилактики инвалидности;
  • производственных отходов, лома цветных или черных металлов;
  • жилых помещений либо отдельных долей в них.

Также на льготных условиях платят налог на добавленную стоимость предприятия, осуществляющие производство продуктов питания для учебных и медицинских учреждений, выполняющие реставрационные работы по восстановлению исторических или культурных памятников, предоставляющие услуги перевозчиков для пассажиров пригородных и внутригородских направлений.

Предприятия, которые могут рассчитывать на льготы по НДС

Льготные условия уплаты налога на добавленную стоимость предусмотрены законодательством и для тех компаний (или индивидуальных предпринимателей), которые:

  • работают в банковской или страховой сферах либо осуществляют обслуживание пластиковых платежных и кредитных карт;
  • предоставляют ритуальные или архивные услуги;
  • осуществляют деятельность в сферах образования, искусства, культуры;
  • предоставляют юридические или нотариальные услуги;
  • работают в области пенсионного негосударственного страхования;
  • оказывают помощь престарелым людям и лицам с ограниченными физическими возможностями;
  • производят сельскохозяйственную продукцию, занимаются выращиванием племенного скота;
  • осуществляют деятельность по приему платежей за содержание детей в образовательных учреждениях, а также за участие в каких-либо секциях или кружках;
  • продают самые разнообразные товары, которые предназначены для лиц с ограниченными физическими возможностями либо для профилактики инвалидности.

Льготы на проведение операций

Наконец, еще в одну категорию льготников входят компании и частные лица, которые:

  • реализуют жилищные программы для военнослужащих и их семей;
  • проводят розыгрыши лотерей (только государственных, коммерческие компании в данную категорию не входят);
  • принимают активное участие в благотворительных программах, подразумевающих безвозмездную передачу финансовых средств и имущества;
  • предоставляют в аренду помещения и здания для иностранных компаний и частных лиц, аккредитованных в России.

Как оформлять льготы по НДС: основные особенности

Индивидуальные предприниматели получают льготы по налогу на добавленную стоимость абсолютно на тех же условиях, что и предприятия. С прошлого года для них установлена необходимость подавать декларацию по НДС в электронном виде.

Помимо этого документа, также необходимо включать в пакет бумаг журнал учета счетов-фактур, выданных или полученных ИП.

Целый ряд особенностей имеет процедура получения льгот малыми предприятиями, на которых работает менее 100 человек. Таких компаний на территории России сегодня огромное множество, поэтому приведем основные нюансы именно для них:

  • действующее законодательство предусматривает для МП ускоренную амортизацию основных средств. Благодаря этому, они могут рассчитывать на значительное снижение налоговой базы по НДС;
  • если малое предприятие платит налоги в льготном режиме, оно автоматически освобождается от уплаты НДС. Однако в данном случае имеет огромное значение та сфера деятельности, в которой работает компания;
  • если МП выступает в качестве налогового агента, оно платит НДС в обязательном порядке и на общих условиях, независимо от выбранного в процессе регистрации режима налогообложения.

Льготы для компаний, предоставляющих строительные услуги

Чтобы воспользоваться льготами по налогу на добавленную стоимость, компания должна в обязательном порядке осуществлять возведение здания или сооружения по принципу долевого участия. Кроме того, от нее потребуется предоставление документов, в которых указывается:

  • количество объектов, которые возводятся фирмой на настоящий момент времени;
  • состав общего имущества многоэтажного дома;
  • цель, для достижения которой будут использоваться подвалы, чердаки и прочие нежилые помещения в строящемся многоэтажном здании;
  • перечень объектов жилого, административного, общественного и производственного назначения.

Компании, которые осуществляют строительство производственных зданий и сооружений, на получение льгот рассчитывать не могут.

Можно ли отказаться от льготы по НДС

Достаточно часто возникают ситуации, когда компании, реализующей различные товары или предоставляющей услуги, не выгодно пользоваться предоставляемыми законодательством льготами по налогу на добавленную стоимость. В этом случае она вполне может отказаться от них, пройдя специальную процедуру. Для этого требуется:

  • составить список товаров, работ, услуг, операций, по которым юридическое или физическое лицо может получать льготы. Данный перечень передается в налоговую инспекцию по месту регистрацию в составе других бумаг;
  • написать заявление об отказе от льгот по всем операциям, услугам и товарам (избирательно отказываться от предоставляемых государством привилегий нельзя);
  • повторить процедуру спустя год. Именно на такой срок можно оформить отказ. После его истечения налоговая инспекция пересматривает льготы.

Отказ от привилегий будет одобрен соответствующими инстанциями только при соблюдении ряда условий. Во-первых, товары, услуги или работы, реализуемые фирмой должны облагаться налогом на добавленную стоимость на общих условиях. Во-вторых, полученные от поставщика счет-фактуры должны быть проведены по бухгалтерским документам. В-третьих, компания или ИП должны осуществлять свою деятельность по общей схеме налогообложения безо всяких скидок. И, наконец, в-четвертых, приобретенные товары необходимо оприходовать до момента подачи бумаг на отказ от льгот. В противном случае привилегии будут действовать согласно законодательству.

НДС – достаточно сложный косвенный налог, с оформлением которого у бухгалтеров обычно возникают серьезные проблемы. Применение льготных ставок еще больше осложняет дело, поэтому важно очень внимательно изучать все изменения в законодательство и тут же применять их в своей деятельности.

Какие льготы предоставляются по НДС в 2018 году

Государство предоставляют по этому налогу льготу. Какие льготы предусмотрены налоговым законодательством?

Содержание

Льготы по НДС предоставляются в виде пониженной ставки. «Стандартная» ставка по НДС – 18%. По некоторым товарам и услугам существуют пониженные ставки – 10% и 0% от налоговой базы.

Есть ещё и такие налогоплательщики, которые полностью освобождаются от уплаты налога.

НДС начисляется при реализации товаров или имущественных прав, а также выполнении работ или оказании услуга на территории нашей страны.

Причём не всех товар, а только тех, которые подлежат налогообложению в соответствии с налоговым законодательством.

Нормативная база

Так как НДС – это федеральный налог, то и предоставление льгот регулируется федеральным законодательством, а именно главой 21 НК РФ.

В статье 145 НК РФ и в статье 145.1 НК РФ указаны те юридические лица и индивидуальные предприниматели, которые полностью освобождаются от обязанности исчисления и уплаты НДС.

В статье 149 НК РФ указаны операции, которые не подлежат налогообложению. В статье 164 НК РФ приведены налоговые ставки, а также операции, к которым эти ставки применяются.

Льготы по НДС, их виды и порядок из представления приведён в вышеуказанных статьях.

Как уже упоминалось, в ст. 149 НК РФ указаны те операции, исполнение которых даёт право налогоплательщикам на НДС.

Условно эти льготы можно разделить на 3 группы:

Условия их предоставления

Условия применения льгот по НДС для всех фирм и юридических лиц одинаковые:

  1. Если фирма осуществляет деятельность, которая подлежит лицензированию и у неё есть право на льготу, то для предоставления льготы она должна иметь лицензию. Если такой лицензии нет, то фирма платит НДС в обычном режиме, без льгот.
  2. Если фирма осуществляется не только те операции, которые подлежат льготированию, но и другие, то необходимо вести раздельный учёт.

НДС по приобретенным ценностям: актив или пассив? Узнайте здесь.

Стоит помнить, что если данная операция не облагается НДС, то и в счёт-фактуре должна быть пометка «без НДС». Если же НДС будет выделено в документе, то фирма должна уплатить эту сумму в бюджет.

За неправомерное использование льготы НК РФ не предусматривает штраф. Штраф будет налагаться на налогоплательщика за несданную вовремя декларацию и неуплаченный налог.

Перечень налоговых льгот по НДС ↑

Разделив условно льготы по НДС на 3 группы, необходимо «разложить» каждую группу по конкретным льготам. Порядок представления льгот указан в Налоговом кодексе.

При реализации определенных видов товаров

В 1-ую группу, в которую входят льготы, которые предоставляются при реализации некоторых товаров, а также работ или услуг, включаются следующие льготы при реализации:

  1. Почтовых марок, а также маркированных конвертов и открыток.
  2. Изделий народного промысла, которые официально признаны художественным достоянием нашей страны.
  3. Медицинских товаров, которые утверждены Постановлением Правительства от 17.01.2002 года № 19.
  4. Монет из драгметаллов. Исключением являются коллекционные монеты.
  5. Услуг, гарантийного обслуживания товаров, при неистекшим гарантийном сроке.
  6. Работы, выполняемы при реставрации памятников и народного достояния нашей страны.
  7. Производство продуктов питания для учреждений медицины, школьного и дошкольного образования.
  8. Перевозка пассажиров в рамках внутригородского и пригородного сообщения.
  9. Реализация жилых помещений и долей в них.
  10. Передача права собственности на общее имущество в многоквартирном доме.
  11. Реализация отходов, а также лом цветмета и чермета.
  12. Другие товары и услуги, которые перечислены в вышеуказанной статье.

В зависимости от категории юридического лица

Во 2-ую условную группу входят те предприятия и индивидуальные предприниматели, которые оказывают следующие услуги или выполняют работы:

  1. В образовательной сфере.
  2. Реализуют товар в зонах беспошлинной торговли.
  3. Учреждения культуры и искусства.
  4. Реализуют товары для нужд обществ инвалидов и других общественных предприятий.
  5. По реализации сельхоз продукции.
  6. Архивные и ритуальные услуги.
  7. Страховые услуги.
  8. Услуги по негосударственному пенсионному страхованию.
  9. Банковские операции.
  10. Обслуживание банковских карт.
  11. Оплата за содержание детей в детских садах, а также плата за кружки и секции в детских образовательных учреждениях.
  12. Услуги государственных и муниципальных учреждений по уходы за больными, инвалидами и престарелыми людьми.
  13. Услуги адвокатов и адвокатских бюро.
  14. Другие работы и услуги, которые перечислены в ст. 149 НК.

При осуществлении определенных операций

В 3-ью условную группу льгот по НДС можно отнести следующие операции:

  1. Предоставление в аренду помещений по договору для нужд иностранных граждан и организаций, которые имеют аккредитацию в нашей стране.
  2. Реализация социально-экономических жилищных программ по предоставлению жилья военнослужащим.
  3. Безвозмездная передача товаров, оказание услуги и выполнение работ в рамках благотворительных программ.
  4. Проведение государственных лотерей.
  5. Другие операции, которые указаны в ст. 149 НК РФ.

Коды налоговых льгот ↑

Коды налоговых льгот по НДС утверждены в Приказе Минфина РФ от от 15.10.2009 года «Об утверждении формы налоговой декларации по НДС и порядке её заполнения».

Под налоговыми льготами понимаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками, включая возможность не уплачивать налог либо уплачивать его в меньшем размере (п. 1 ст. 56 НК РФ). Налоговые льготы являются одним из элементов налогообложения наряду с объектом налогообложения, налоговым периодом, налоговой ставкой и др. При этом в отличие от последних налоговые льготы не являются обязательным элементом для того, чтобы налог считался установленным (ст. 17 НК РФ). К слову, поскольку налоговые ставки и налоговые льготы являются разными элементами налогообложения, установление, к примеру, налоговой ставки 0% не является налоговой льготой несмотря на то, что при ее применении налог не уплачивается вовсе (Письмо Минфина от 19.01.2018 № 03-02-07/1/2721 ).

А какие есть налоговые льготы по налогу на добавленную стоимость (НДС)?

Какие существуют льготы по НДС?

Льготы по НДС можно найти в ст. 149 НК РФ. При этом нужно иметь в виду, что не все перечисленные в указанной статье операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), подпадают под понятие льгот. Ведь, напомним, что льгота дает преимущества одним категориям налогоплательщиков перед другими (п. 14 Постановления Пленума ВАС от 30.05.2014 № 33, Письмо ФНС от 22.12.2016 № ЕД-4-15/24737 ). Так, например, к льготам можно отнести освобождение от налогообложения следующих операций:

  • реализация в образовательных и медицинских организациях продуктов питания, непосредственно произведенных столовыми этих организаций, а также реализация таким организациям продуктов питания, непосредственно произведенных организациями общественного питания (пп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ);
  • реализация товаров (за исключением подакцизных, минерального сырья и полезных ископаемых, а также других товаров по Перечню, утв. Постановлением Правительства от 22.11.2000 № 884 ), производимых и реализуемых общественными организациями инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80% (пп. 2 п. 3 ст. 149 НК РФ);
  • оказание услуг коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро, адвокатскими палатами субъектов РФ или Федеральной палатой адвокатов своим членам в связи с осуществлением ими профессиональной деятельности (пп. 14 п. 3 ст. 149 НК РФ);
  • реализация продукции собственного производства организациями, занимающимися производством селхозпродукции, удельный вес доходов от реализации которой в общей сумме их доходов составляет не менее 70%, в счет натуральной оплаты труда, натуральных выдач для оплаты труда, а также для общественного питания работников, привлекаемых на селхозработы (пп. 20 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Ст.149 НК РФ содержит большое число операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения). Однако большинство из них к налоговым льготам отношения не имеет, поскольку такие операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) у всех налогоплательщиков, т. е. преимущества одних перед другими не создаются.

  • реализация медицинских товаров отечественного и зарубежного производства по Перечню, утв. Постановлением Правительства от 30.09.2015 № 1042 (пп. 1 п. 2 ст. 149 НК РФ);
  • реализация товаров, помещенных под таможенную процедуру магазина беспошлинной торговли (пп. 18 п. 2 ст. 149 НК РФ);
  • реализация жилых домов, жилых помещений, а также долей в них (пп. 22 п. 3 ст. 149 НК РФ);
  • передача в рекламных целях товаров (работ, услуг), расходы на приобретение (создание) единицы которых не превышают 100 рублей (пп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ).

Если налогоплательщик применяет льготы по НДС

Применение налогоплательщиком налоговых льгот налагает на него определенные дополнительные обязательства. Так, при проведении камеральной проверки НДС-декларации у налогоплательщика, применяющего налоговые льготы, инспекция может запросить (п. 6 ст. 88 НК РФ):

  • пояснения об операциях (имуществе), по которым применены налоговые льготы по НДС;
  • документы, подтверждающие право на льготы.
Смотрите так же:  Возмещение вреда работодателем работнику

Ведение налогоплательщиком освобожденных от НДС операций, в т.ч. использование налоговых льгот по НДС, обязывает его вести раздельный учет таких операций (в т.ч. входящего НДС по ним) (п. 4 ст. 149 НК РФ).

Сведения об операциях, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), в т.ч. признаваемых налоговыми льготами, нужно отражать в разделе 7 декларации по НДС (Приказ ФНС от 29.10.2014 № ММВ-7-3/[email protected] ).

Льготы по НДС и особенности их применения

Налог на добавленную стоимость (НДС) является косвенным налогом и уплачивается в Федеральный бюджет.

Данному налогу посвящена 21 глава Налогового кодекса.

НДС начисляется при реализации (на территории Российской Федерации) покупателям облагаемых данным налогом товаров, работ, услуг и имущественных прав.

При этом, в целях 21 главы Налогового кодекса, передача права собственности на:

  • товары,
  • результатов выполненных работ,
  • оказание услуг

на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) для целей налогообложения НДС.

Налог рассчитывается по установленной Налоговым кодексом ставке (0%, 10% или 18%), дополнительно к цене реализуемых товаров (работ, услуг, имущественных прав).

НДС, подлежащий уплате в бюджет определяется, как разница между суммами НДС начисленного с реализации и суммами «входящего» НДС, который был предъявлен организации-налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), используемых для облагаемых операций.

Налогоплательщиками НДС являются организации (ИП), осуществляющие облагаемые НДС операции, применяющие общий режим налогообложения.

Кроме того, НДС уплачивается в бюджет налоговыми агентами, являющимися таковыми в соответствии с положениями Налогового кодекса.

Не смотря на то, что в нашей стране вряд ли найдется бухгалтер, который никогда не слышал про НДС, некоторые нюансы налогообложения данным налогом вызывают множество вопросов, стоит с ними столкнуться на практике.

К таким нюансам относятся льготы по НДС и особенности их применения налогоплательщиками данного налога.

Перечень операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), приведен в п.1-3 статьи 149 НК РФ и является закрытым.

Федеральным законом от 28.07.2012 №145-ФЗ «О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации» внесены изменения в ст.149 Налогового кодекса, вступающие в силу с 01.01.2013г.

Вышеуказанный закон дополнил перечень операций, не подлежащих обложению НДС.

В статье будут рассмотрены изменения, внесенные в ст.149 НК РФ, а так же особенности отказа от льгот по НДС и порядок их применения, предусмотренные положениями НК РФ.

Изменения в перечне необлагаемых НДС операций, вступившие в силу с 01.01.2013

В соответствии с п.2 ст.149 НК РФ, не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации следующих услуг, оказываемых на рынке ценных бумаг, товарных и валютных рынках (п.12.2):

  • услуг, оказываемых регистраторами, депозитариями, включая специализированные депозитарии и центральный депозитарий, дилерами, брокерами, управляющими ценными бумагами, управляющими компаниями инвестиционных фондов, паевых инвестиционных фондов и негосударственных пенсионных фондов, клиринговыми организациями, организаторами торговли на основании лицензий на осуществление соответствующих видов деятельности;
  • услуг, оказываемых указанными в абзаце втором настоящего подпункта организациями, непосредственно связанных с услугами, оказываемыми ими в рамках лицензируемой деятельности (по перечню, установленному Правительством Российской Федерации);
  • услуг по проведению, контролю и учету товарных поставок по обязательствам, допущенным к клирингу, оказываемых операторами товарных поставок, получившими аккредитацию в соответствии с Федеральным законом от 7 февраля 2011 года №7-ФЗ «О клиринге и клиринговой деятельности»;
  • услуг по принятию на себя обязательств, подлежащих включению в клиринговый пул, оказываемых центральными контрагентами на основании лицензии на осуществление клиринговой деятельности либо при условии получения ими аккредитации в соответствии с Федеральным законом от 7 февраля 2011 года №7-ФЗ «О клиринге и клиринговой деятельности»;
  • услуг по поддержанию цен, спроса, предложения и (или) объема организованных торгов, оказываемых маркет-мейкерами в соответствии с Федеральным законом от 21 ноября 2011 года №325-ФЗ «Об организованных торгах».

Обратите внимание:При изменении редакции п.1 — 3 ст.149 (отмене освобождения от налогообложения или отнесении налогооблагаемых операций к операциям, не подлежащим налогообложению) налогоплательщиками применяется тот порядок определения налоговой базы (или освобождения от налогообложения), который действовал на дату отгрузки товаров (работ, услуг) вне зависимости от даты их оплаты (п.8 ст.149 НК РФ).

Кроме того были внесены изменения в абзац первый пп.2 п.3 ст.149 НК РФ, а именно фраза «(за исключением брокерских и иных посреднических услуг)» теперь звучит, как «(за исключением брокерских и иных посреднических услуг, не указанных в подпункте 12.2 пункта 2 настоящей статьи)».

Так же, в пункте 4 ст.169 НК РФ произведены аналогичные изменения:

  • фраза «(за исключением брокерских и посреднических услуг)» заменена на «(за исключением брокерских и иных посреднических услуг, не указанных в подпункте 12.2 пункта 2 статьи 149 настоящего Кодекса)».

Возможность отказа от применения льгот по НДС в соответствии с положениями налогового кодекса

  • предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере.

При этом, нормы законодательства о налогах и сборах, определяющие основания, порядок и условия применения льгот по налогам и сборам, не могут носить индивидуального характера.

В соответствии с п. 2 ст.56 НК РФ, налогоплательщик вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом.

Положения статьи 149 НК РФ предусматривают возможность отказа от налоговых льгот по НДС только в отношении операций, освобождающихся от налогообложения в соответствии с п.3 ст. 149 НК РФ.

В соответствии с п.5 ст.149 НК РФ, налогоплательщики, осуществляющие операции по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренные п.3 ст.149 НК РФ, вправе отказаться от освобождения таких операций от налогообложения.

Для того, чтобы использовать данное право отказа от льготы, налогоплательщику необходимо представить соответствующее заявление в ИФНС по месту учета в срок не позднее 1-го числа налогового периода*, с которого налогоплательщик намерен:

  • отказаться от освобождения
  • или приостановить его использование.

*В соответствии с положениями ст.163 НК РФ, налоговый период (в том числе для налогоплательщиков, исполняющих обязанности налоговых агентов, далее — налоговые агенты) устанавливается как квартал.

При этом, такой отказ или приостановление возможен только в отношении всех осуществляемых налогоплательщиком операций, предусмотренных одним или несколькими подпунктами пункта 3 статьи 149.

Налоговым законодательством не допускается, чтобы подобные операции освобождались или не освобождались от налогообложения в зависимости от того, кто является покупателем (приобретателем) соответствующих товаров (работ, услуг).

Так же не допускается отказ или приостановление от освобождения от налогообложения операций на срок менее одного года.

Таким образом, от льгот по НДС, предусмотренных пунктами 1 и 2 статьи 149 НК РФ, налогоплательщик отказаться не в праве, то есть – они являются обязательными к применению.

Условия применения налоговых льгот по НДС

Кроме этого ограничения, положениями главы 21 Налогового кодекса предусмотрены определенные условия, так же ограничивающие возможность применения льгот по НДС.

При этом, положениями ст.149 НК РФ предусмотрены как индивидуальные условия применения для каждой льготы (они установлены непосредственно п.1-3 ст.149), так и общие условия, которые необходимо соблюдать всем налогоплательщикам, на которых они распространяются.

Таких общих условий всего три:

Условие 1:

Применение льгот по НДС возможно только при осуществлении организацией предпринимательской деятельности в своих интересах.

В соответствии с п.7 ст.149 НК РФ, освобождение от налогообложения в соответствии с положениями статьи 149 не применяется при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе:

  • договоров поручения,
  • договоров комиссии,
  • агентских договоров,

если иное не предусмотрено положениями НК РФ.

Условие 2:

В случае осуществлении льготируемых видов деятельности, которые в соответствии с действующим законодательством подлежат лицензированию, для применения льготы необходимо иметь соответствующую лицензию.

Если лицензии у налогоплательщика нет, то применять льготу по НДС он не в праве.

В соответствии с п.6 ст.149 НК РФ, перечисленные в 149 статье операции не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения):

  • при наличии у налогоплательщиков, осуществляющих эти операции, соответствующих лицензий на осуществление деятельности, лицензируемой в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Условие 3:

В соответствии с п.4 ст.149 НК РФ, в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.

При организации раздельного учета по НДС необходимо руководствоваться статьей 170 Налогового кодекса.

В соответствии с п.4 ст.170 НК РФ, суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:

1. Учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с п.2 ст.170 НК РФ:

  • по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС

2. Принимаются к вычету в соответствии со ст.172 НК РФ:

  • по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС.

3. Принимаютсяк вычету либо учитываются в их стоимостив той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения):

  • по товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

Указанная пропорция определяется исходя из стоимости:

  • отгруженных товаров (работ, услуг),
  • имущественных прав,

операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.

При определении пропорции, необходимо обеспечить сопоставимость сравниваемых показателей.

Соответственно, выручка от реализации, облагаемой НДС, в целях расчета пропорции принимается в сумме, не включающей в себя НДС.

По ОС и НМА, принимаемым к учету в первом или втором месяцах квартала, налогоплательщик имеет право определять указанную пропорцию исходя из стоимости:

  • отгруженных в соответствующем месяце товаров (выполненных работ, оказанных услуг),
  • переданных имущественных прав,

операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных (переданных) за месяц товаров (работ, услуг), имущественных прав.

При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм НДС по приобретенным:

  • товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА,
  • имущественным правам,

используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.

Это означает, что суммы «входного» НДС с осуществленных организацией расходов, не относящихся напрямую к облагаемым НДС операциям по основным видам деятельности компании, например:

  • общехозяйственные расходы,
  • расходы на приобретение ОС и НМА непроизводственного назначения (например — офисная мебель)
  • расходы на материалы, не относящиеся к прямым расходам
  • и пр.,

необходимо делить по методике, утвержденной в учетной политике организации для целей налогообложения.

В результате раздельного учета часть «входного» НДС будет принята к вычету, а другая часть увеличит сумму вышеуказанных расходов.

В целях организации раздельного учета «входного» НДС, можно в бухгалтерском учете вести учет такого НДС, подлежащего и не подлежащего распределению, на отдельных субсчетах к счету 19 «НДС по приобретенным ценностям».

Если у налогоплательщика отсутствует раздельный учет, то суммы «входного» НДС по приобретенным:

  • товарам (работам, услугам), в том числе ОС и НМА,
  • имущественным правам,

нельзя принять к вычету.

Суммы такого НДС так же нельзя включить в расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль организаций (НДФЛ).

Налогоплательщик имеет право не применять вышеуказанные требования в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов* на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В этом случае все суммы НДС, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, установленным ст. 172 НК РФ.

*При этом необходимо помнить, что под величиной совокупных расходов понимаются не только прямые, но и косвенные расходы организаций.

В соответствии с требованиями действующего законодательства, порядок распределения косвенных расходов организация устанавливает самостоятельно, закрепив его в своей учетной политике для целей налогообложения.

Косвенные расходы можно распределять пропорционально следующим показателям:

  • Выручке от реализации,
  • прямым затратам,
  • численности персонала,
  • фонду оплаты труда,
  • стоимости основных фондов,
  • иным подобным показателям.

В целях расчета пропорции, в отношении финансовых инструментов срочных сделок принимаются:

  • стоимость финансовых инструментов срочных сделок, предполагающих поставку базисного актива*, при условии отгрузки (передачи) базисного актива соответствующих финансовых инструментов срочных сделок в налоговом периоде (месяце),

*определяется по правилам, установленным ст. 154 НК РФ.

  • сумма чистого дохода, полученного налогоплательщиком в текущем налоговом периоде (месяце) по финансовым инструментам срочных сделок в результате исполнения (прекращения) обязательств, не связанных с реализацией базисного актива (в том числе полученные суммы вариационной маржи и премий по контракту), включая суммы денежных средств, которые должны быть получены по таким обязательствам в будущих налоговых периодах, если дата определения (возникновения) соответствующего права требования по финансовым инструментам срочных сделок имела место в текущем налоговом периоде (месяце).

О порядке определения чистого дохода Минфин в своем Письме от 20.07.2012г. №03-07-11/166 излагает следующее:

«Нормами Кодекса понятие суммы чистого дохода, полученного налогоплательщиком в налоговом периоде по финансовым инструментам срочных сделок в результате исполнения (прекращения) обязательств, не связанных с реализацией базисного актива, не определено.

Однако исходя из экономического смысла данного понятия, по нашему мнению, суммой чистого дохода в указанном случае является разница между всеми полученными доходами, не связанными с реализацией базисного актива (полученные суммы вариационной маржи и премий по контракту) по всем финансовым инструментам срочных сделок, и всеми уплаченными расходами, не связанными с реализацией базисного актива (уплаченные суммы вариационной маржи и премий по контракту) по всем финансовым инструментам срочных сделок.»

При расчете пропорции организации, осуществляющие клиринговую деятельность на рынке ценных бумаг (деятельность по определению (сверке) обязательств по заключаемым на биржевых торгах и (или) торгах организаторов торговли на рынке ценных бумаг гражданско-правовым договорам, предметом которых является товар или иностранная валюта финансовых инструментов срочных сделок, а также по обеспечению и (или) контролю их исполнения, не учитывают сделки:

  • с ценными бумагами,
  • финансовыми инструментами срочных сделок,
  • иные сделки, по которым такая клиринговая организация является стороной в целях осуществления их клиринга,
  • а также сделки, совершаемые клиринговой организацией в целях обеспечения исполнения обязательств участников клиринга.

Применение льгот по НДС

Рассматривая вопрос о льготах по НДС, любой налогоплательщик, применяющий общий режим налогообложения, как правило, имеет в виду ситуации, когда налог платить не нужно. Поэтому на практике термин «льгота» интерпретируется в достаточно широком смысле. Что такое налоговая льгота? Как избежать ненужных споров с налоговыми органами по вопросу применения льгот?

Налоговыми льготами по НДС налогоплательщики обычно считают:

— освобождение от обязанностей налогоплательщика на основании норм ст. 145 и 145.1 НК РФ;

— отсутствие объекта налогообложения при осуществлении операций, предусмотренных п. 2 ст. 146 НК РФ;

— операции, не подлежащие налогообложению, перечисленные в ст. 149 и 150 НК РФ;

— использование пониженных ставок налога при реализации отдельных категорий товаров (п. 1, 2 ст. 164 НК РФ).

Смотрите так же:  Осаго на 3 месяца купить

Все ли из перечисленного выше является льготами с точки зрения налогового законодательства, контролирующих и судебных органов? Об этом пойдет речь в данной статье.

Что такое налоговая льгота

Чтобы определить понятие налоговой льготы, обратимся к первоисточнику — НК РФ. Из анализа норм п. 1 и 2 ст. 17 НК РФ следует, что налоговые льготы являются самостоятельным элементом налога наряду с такими, как налоговая ставка, налоговая база и др. Опираясь на эту норму налогового законодательства, специалисты Минфина России в письме от 17.08.2012 № 03-02-07/1-201 пришли к выводу, что, например, пониженную ставку налога нельзя рассматривать как льготу.

Вместе с тем следует учитывать тот факт, что налоговые льготы хоть и самостоятельный элемент налога, но вовсе не обязательный. Его (элемент) законодатель может предусмотреть (а может и не предусмотреть) в необходимых случаях в акте законодательства о налогах и сборах при установлении налога (п. 2 ст. 17 НК РФ).

Иными словами, элемент налога «налоговая льгота» носит временный характер.

Так, в проекте Основных направлений налоговой политики на 2016 год и плановый период 2017 и 2018 годов отмечено, что любая новая налоговая льгота должна устанавливаться на ограниченный период — например, на пять лет или более длительный срок в зависимости от целевой направленности этой льготы. Далее законодателю рекомендуется перед принятием решение о продлении действия льготы провести анализ эффективности ее использования 1 .

В ближайшие годы предполагается окончательно отказаться от установления новых льгот на федеральном уровне (включая освобождения от налогообложения, изъятия из налоговой базы и объекта налогообложения) по региональным и местным налогам.

В то же время единовременная отмена налоговых льгот не должна оказывать негативного влияния на достижение одной из целей налоговой политики — стимулирование экономического роста. В связи с этим будут отменены налоговые льготы, которые не стимулируют экономического роста в стране, а также льготы, не имеющие социального эффекта 2 .

Определение рассматриваемого понятия дается в п. 1 ст. 56 НК РФ.

Так, под льготой по налогам и сборам следует понимать преимущества, предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков (плательщиков сборов), по сравнению с другими налогоплательщиками (плательщиками сборов), включая возможность не уплачивать налог (сбор) либо уплачивать их в меньшем размере. Напомним, что нормы законодательства о налогах и сборах, определяющие основания, порядок и условия применения льгот по налогам и сборам, не могут носить индивидуального характера (абз. 2 п. 1 ст. 56 НК РФ).

Налогоплательщик имеет право отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено НК РФ.

Необходимо также учитывать норму п. 3 ст. 56 НК РФ.

Так, льготы по федеральным налогам и сборам устанавливаются и отменяются НК РФ. Льготы по региональным налогам устанавливаются и отменяются НК РФ и (или) законами субъектов РФ о налогах. Льготы по местным налогам устанавливаются и отменяются НК РФ и (или) нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований о налогах (законами городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя о налогах).

Другими словами, законодатель может предоставить отдельным категориям налогоплательщиков право использовать определенные преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками в отношении уплаты налога, а налогоплательщик, в свою очередь, может использовать или не использовать это право.

Еще одно немаловажное обстоятельство. При установлении налоговых льгот обязательно должны быть определены основания для их использования налогоплательщиком. Таковы требования п. 2 ст. 17 НК РФ. Следовательно, налоговая льгота может быть предоставлена налогоплательщику только при выполнении им всех необходимых условий, предусмотренных для ее получения.

Далее в ст. 93 НК РФ указано, что должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы (абз. 1 п. 1). В частности, в ходе камеральной проверки налоговые органы могут истребовать в установленном порядке у налогоплательщиков, использующих налоговые льготы, документы, подтверждающие право этих налогоплательщиков на эти налоговые льготы (п. 6 ст. 88 НК РФ). В случае отказа от представления запрашиваемых документов или непредставления их в установленные сроки проверяющие имеют право трактовать это обстоятельство как налоговое правонарушение, ответственность за которое предусмотрена в ст. 126 НК РФ, а также произвести выемку необходимых документов в порядке, предусмотренном ст. 94 НК РФ (п. 4 ст. 93 НК РФ).

Таким образом, основными критериями в определении понятия налоговой льготы являются:

предоставление налоговым законодательством преимущества одной категории налогоплательщиков перед другими. Причем у налогоплательщика появляется право использовать или не использовать это преимущество;

наличие у налогоплательщика оснований получения налоговых льгот;

наличие у налогоплательщика соответствующих документов, подтверждающих право на получение налоговых льгот.

По поводу применения нормы п. 6 ст. 88 НК РФ было дано четкое разъяснение в постановлении Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость».

Так, в этом постановлении сказано, что «судам необходимо принимать во внимание определение понятия «налоговая льгота», данное в п. 1 ст. 56 Кодекса, согласно которому льготами по налогам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками».

Таким образом, действие п. 6 ст. 88 НК РФ распространяется только на те случаи освобождения от налогообложения, в отношении которых применяется понятие «налоговая льгота».

Во всех остальных ситуациях эта норма не работает.

Если рассматривать законодательно установленные налоговые освобождения и изъятия с точки зрения указанных выше критериев, то далеко не все они будут отвечать понятию «налоговая льгота» и, как следствие, по-разному будут контролироваться со стороны налоговых органов.

Так, к льготам по НДС нельзя отнести применение пониженных ставок по налогу, осуществление операций, не признаваемых объектом налогообложения, некоторые операции, предусмотренные в ст. 149 НК РФ, как операции, хоть и освобожденные от налогообложения, но не предоставляющие одним налогоплательщикам определенных преимуществ по сравнению с другими.

Например, подп. 5 п. 2 ст. 149 НК РФ устанавливает налоговую льготу в отношении столовых образовательных и медицинских организаций, подп. 6 п. 2 ст. 149 НК РФ устанавливает налоговую льготу в отношении архивных учреждений и организаций относительно услуг по сохранению, комплектованию и использованию архивов и т.д. (см., например, подп. 1, 2, 14 п. 3 ст. 149 НК РФ). Но есть группа операций, которая по своему смыслу льготой не является; по этим операциям законодатель установил лишь особые правила налогообложения применительно ко всем категориям налогоплательщиков, например, подп. 1, 3 п. 2 ст. 149 НК РФ. Об этом сказано в постановлении Пленума ВАС РФ 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» (далее — постановление № 33).

Следовательно, все налоговые освобождения можно разделить на две группы — налоговые льготы и прочие налоговые освобождения. Понимание этого дает возможность налогоплательщику избежать ошибок с точки зрения налогового контроля применения и использования как льгот, так и налоговых освобождений.

В отношении НДС критериям налоговой льготы вполне отвечают, например, нормы ст. 145 и 145.1 НК РФ. Основные отличия налоговых льгот от прочих налоговых освобождений покажем на примере ст. 145 НК РФ.

Льгота по ст. 145 НК РФ

Итак, ст. 145 НК РФ предоставляет право отдельным категориям налогоплательщиков не уплачивать налог на территории РФ.

Освобождение по данной статье может получить любой налогоплательщик (организация и индивидуальный предприниматель (далее — ИП), признаваемые налогоплательщиками НДС в соответствии с главой 21 НК РФ), у которого объем выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога не превышает установленного лимита — 2 млн руб. в совокупности за три предшествующих последовательных календарных месяца.

Таким образом, одна категория налогоплательщиков — налогоплательщики с объемом выручки в пределах установленного лимита за определенный период времени получает преимущества перед другими, у которых объем выручки превышает этот лимит за тот же временной период.

Такая льгота, по мнению контролирующих органов, дает отдельным налогоплательщикам в периоде освобождения возможность:

— не платить НДС внутри страны, то есть не определять налоговую базу и не исчислять налог (письмо Минфина России от 27.11.2009 № 03-07-14/107). Данные разъяснения представляются вполне логичными, чего нельзя сказать о мнении специалистов УФНС России по г. Москве, высказанном в письме от 18.08.2008 № 19-11/077280. Налогоплательщикам, освобожденным от уплаты налога, рекомендовано, например, не вести книг продаж, не выставлять счета-фактуры своим контрагентам. Вряд ли можно согласиться с такими рекомендациями. Одним из важнейших условий предоставления освобождения (так же, как и его продления) являются документы, подтверждающие размер выручки, в частности, выписка из книги продаж. Что касается невыставления счетов-фактур, то ситуация еще более абсурдна, поскольку противоречит требованиям п. 5 ст. 168 НК РФ. Особое указание имеется только в отношении авансовых счетов-фактур. Так, согласно п. 17 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137) продавец, использующий право на освобождение в соответствии со ст. 145 НК РФ, при получении суммы оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ оказания услуг) счет-фактуру не составляет;

— не вести книгу покупок (письмо ФНС России от 29.04.2013 № ЕД-4-3/[email protected]). В этой ситуации налогоплательщики, освобожденные от уплаты налога, при заключении договоров с контрагентами — плательщиками налога могут письменно оформить согласие о непредставлении им счетов-фактур (подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ). Однако при утрате освобождения, например, из-за превышения лимита по выручке, ситуация может несколько усложниться. В связи с этим следует продумать вопрос использования указанной выше нормы налогового законодательства;

— не представлять в налоговый орган налоговую декларацию по НДС (см., например, письма ФНС России от 29.04.2013 № ЕД-4-3/[email protected]), УФНС России по г. Москве от 17.11.2009 № 16-15/120379, Минфина России от 30.08.2006 № 03-04-14/20). Вместе с тем контролирующие органы указали на ситуации, когда у организаций и индивидуальных предпринимателей, освобожденных от исполнения обязанностей плательщика НДС в соответствии со ст. 145 НК РФ, все же возникает необходимость представить налоговую декларацию по НДС (письма ФНС России от 29.04.2013 № ЕД-4-3/[email protected], УФНС России по г. Москве от 17.11.2009 № 16-15/120379, Минфина России от 30.08.2006 № 03-04-14/20).

Это следующие ситуации:

— выставление покупателям счетов-фактур с выделенной суммой НДС. По общему правилу организации и ИП, освобожденные от уплаты НДС в соответствии со ст. 145 и 145.1 НК РФ, обязаны оформлять расчетные документы, первичные учетные документы и выставлять счета-фактуры без выделения соответствующих сумм налога. При этом согласно п. 5 ст. 168 НК РФ на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)»;

— исполнение обязанностей налогового агента по НДС;

— участие в простых товариществах, инвестиционных товариществах (в роли управляющих), концессионных соглашениях (в роли концессионера).

Нельзя забывать и о норме, введеной в действие с 2015 г., — об обязанности лиц, освобожденных от уплаты налога, вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур в случаях (п. 3.1 ст. 169 НК РФ):

— выставления и (или) получения ими счетов-фактур при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров, предусматривающих реализацию и (или) приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав от имени комиссионера (агента), или на основе договоров транспортной экспедиции;

— выставления и (или) получения ими счетов-фактур при выполнении функций застройщика.

Есть еще одно немаловажное обстоятельство, но касается оно не тех, кто применяет освобождение от уплаты НДС, а тех, кто с ними работает.

Так, организации (ИП), заключая договоры с лицами, освобожденными от уплаты налога, должны помнить, что налоговые органы вправе проконтролировать цену договора на предмет ее соответствия рыночной. Таково требование подп. 4 п. 4 ст. 105.3 «Общие положения о налогообложении в сделках между взаимозависимыми лицами» НК РФ.

Основания для применения освобождения

Далее рассмотрим основания, в соответствии с которыми налогоплательщик может получить и использовать налоговую льготу в виде полного освобождения от уплаты НДС.

Во-первых, организации и ИП, претендующие на освобождение от уплаты налога, в течение трех предшествующих последовательных календарных месяца:

не должны осуществлять реализацию только подакцизных товаров. Если организация или ИП осуществляет торговлю одновременно подакцизными и неподакцизными товарами, то в этой ситуации можно получить освобождение, но только в отношении реализации неподакцизных товаров. Налогоплательщик при этом обязан вести раздельный учет операций по реализации подакцизных и неподакцизных товаров (см. Определение КС РФ от 10.11.2002 № 313-О, а также письмо УФНС России по г. Москве от 25.02.2004 № 24-14\11745);

не быть вновь созданными организациями и вновь зарегистрированными ИП. Однако, если предприниматель отработает три месяца, право на освобождение может появиться при выполнении условия по ограничению размера выручки от реализации товаров (работ, услуг). При отсутствии операций по реализации в указанный период времени, а следовательно, и выручки, организации и ИП все же могут претендовать на освобождение. Об этом сказано в письме УФНС России по г. Москве от 04.09.2006 № 19-11/077487. Хотя на этот счет существует и прямо противоположная точка зрения (см. письмо Минфина России от 28.03.2007 № 03-07-14/11);

не являться организацией — участником проекта «Сколково» Для таких организаций ст. 145.1 НК РФ предусмотрены специальные правила получения освобождения от налогообложения НДС;

не должны заниматься импортом товаров на территорию РФ (и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией);

не исполнять обязанностей налогового агента.

Во-вторых, объем выручки от реализации товаров (работ, услуг) не должен превышать установленного лимита в 2 млн руб. в совокупности за три предшествующих последовательных календарных месяца. Мониторинг объема выручки от реализации налогоплательщиком осуществляется ежемесячно.

В связи с этим следует определить алгоритм расчета выручки от реализации для целей исчисления указанного лимита, поскольку ответа на этот вопрос в налоговом законодательстве не содержится.

Согласно разъяснениям, данным в постановлении № 33, при определении размера выручки от реализации в целях применения ст. 145 НК РФ необходимо учитывать несколько моментов.

1. Поскольку в указанной статье не установлено иное, источником сведений о выручке организации за соответствующие периоды являются регистры бухгалтерского учета. Следовательно, при исчислении размера выручки от реализации товаров, работ и услуг в целях применения ст. 145 НК РФ надлежит исходить из предусмотренных законодательством о бухгалтерском учете правил ее признания и отражения в бухгалтерском учете (абз. 2, 3 п. 3 постановления № 33).

2. При разрешении споров, связанных с определением размера выручки в целях применения ст. 145 НК РФ, судам необходимо исходить из того, что предусмотренное данной статьей освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика обусловлено нецелесообразностью исчисления и администрирования налога в отношении лиц, которыми совершается незначительный объем облагаемых налогом операций.

В связи с этим при определении размера выручки не должны учитываться (п. 4 постановления № 33):

поступления по операциям, не облагаемым налогом (освобожденным от налогообложения). Отметим, что в постановлении № 33 рассматриваются лишь поступления по операциям, предусмотренным в ст. 149 НК РФ. На практике у налогоплательщика возможны и иные поступления, например, по операциям, не признаваемым объектом налогообложения НДС, по операциям реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ. По мнению автора, в спорах с налоговыми органами вполне возможно апеллировать к постановлению № 33, поскольку эти операции не отвечают понятию налоговой льготы. Но не исключена возможность, что отдельные налоговые инспекторы будут придерживаться только тех разъяснений, которые буквально содержатся в постановлении № 33 и не будут согласны с их расширительной трактовкой. В такой ситуации налоговый спор неизбежен;

Смотрите так же:  Великий князь полномочия

доходы, полученные от совершения операций по реализации подакцизных товаров. Поскольку, отмечается в постановлении № 33, на основании п. 2 ст. 145 НК РФ в отношении таких операций организации и индивидуальные предприниматели не вправе применять освобождение.

Следует отметить, что в рассматриваемой ситуации контролирующие органы полностью поддерживают позицию, приведенную в постановлении № 33.

В письме ФНС России от 12.05.2014 № ГД-4-3/[email protected], в частности, отмечено, что постановления Пленума и Президиума ВАС РФ для налоговых органов являются сложившейся судебной практикой, которой налоговым органам следует руководствоваться, рассматривая вопрос о целесообразности доначисления сумм НДС при определении размера выручки от реализации в соответствии с п. 1 ст. 145 НК РФ.

Вместе с тем есть ряд доходов, которые, по мнению контролирующих органов, также не следует учитывать в составе выручки от реализации для получения освобождения от уплаты НДС. Позиция по этому вопросу высказана в ряде писем, имеются также соответствующие судебные решения. Согласно письму УФНС России по г. Москве от 23.04.2010 № 16-15/43541 в сумме выручки от реализации товаров (работ, услуг) не включаются суммы:

связанные с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), указанные в ст. 162 НК РФ;

оплаты (частичной оплаты), полученные в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг).

На основании постановления ФАС Северо-Западного округа от 02.08.2007 № А56-46298/2006 в выручку от реализации не нужно включать доход от игорного бизнеса в виде выигрыша и (или) платы за проведение азартных игр и (или) пари.

Не следует включать в выручку от реализации стоимость товаров (работ, услуг) при их безвозмездной передаче. В этой ситуации, по мнению контролирующих органов, стоимость безвозмездно реализованных товаров (работ, услуг) не соответствует понятию «выручка». Такое разъяснение содержится в письме Минфина России от 30.09.2013 № 03-07-15/40261.

И наконец, Минфин России разъясняет, что для получения освобождения от уплаты НДС не следует учитывать выручку от реализации, полученную по деятельности, облагаемой в рамках ЕНВД (см. письма Минфина России от 26.03.2007 № 03-07-11/71 и № 03-07-11/72).

В-третьих, необходимо уведомить налоговый орган о намерении использовать свое право на освобождение. Для этого в срок не позднее 20-го числа месяца, начиная с которого используется право на освобождение, следует представить в налоговый орган письменное уведомление (форма уведомления утверждена приказом МНС России от 04.07.2002 № БГ-3-03/342) и соответствующие документы, подтверждающие право налогоплательщика на освобождение (абз. 2, 3 п. 3 ст. 145 НК РФ).

При толковании данной нормы, указывается в постановлении № 33, судам необходимо исходить из того, что по ее смыслу налогоплательщик лишь информирует налоговый орган о своем намерении использовать указанное право на освобождение, а последствия нарушения срока уведомления законом не определены. При этом в силу закона такое уведомление может быть произведено и после начала применения освобождения. Поэтому лицам, фактически использовавшим в соответствующих налоговых периодах освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, не может быть отказано в праве на такое освобождение только лишь по мотиву непредставления в установленный срок уведомления и документов (п. 2 постановления № 33).

Поскольку освобождение от уплаты налога носит уведомительный характер, то налоговый орган не должен давать соответствующего на то разрешения.

Список документов, подтверждающих право налогоплательщика на освобождение от уплаты НДС, приведен в п. 6 ст. 145 НК РФ. Это:

выписка из бухгалтерского баланса (представляют организации);

выписка из книги продаж;

выписка из книги учета доходов и расходов и хозяйственных операций (представляют индивидуальные предприниматели).

Безусловно, у налогоплательщиков, применяющих общий режим налогообложения, составление указанных выше документов не вызывает особых трудностей. Тем более что налоговое законодательство не содержит требований по утверждению форм документов, подтверждающих право на освобождение. Поэтому на практике подобная документация представляется в произвольной форме.

Отдельное требование установлено в отношении организаций и ИП при переходе с таких специальных режимов налогообложения, как УСН и ЕСХН, на общий режим налогообложения и претендующих на освобождение. Такие налогоплательщики представляют в налоговый орган выписку из книги учета доходов и расходов, которая (книга) применялась в соответствии с УСН или ЕСХН.

Что касается организаций и ИП, ранее применявших систему налогообложения в виде ЕНВД, и претендующих на освобождение от уплаты налога при переходе на общий режим налогообложения, то налоговое законодательство в этом случае специальных разъяснений не дает. Для таких налогоплательщиков представляется наиболее безопасным все же отработать три месяца на общем режиме налогообложения, а уже после этого представить в налоговый орган соответствующее уведомление и пакет необходимых документов. Хотя, следует отметить, что имеется судебное решение, принятое в пользу налогоплательщика.

Так, в постановлении ФАС Северо-западного округа от 09.12.2009 по делу № А44-923/2009 отмечено, что возникновение права на освобождение от исчисления и уплаты НДС обусловлено суммой выручки, полученной организацией (индивидуальным предпринимателем) от реализации товаров (работ, услуг) за три последовательных календарных месяца. С учетом данного обстоятельства ссылка налогового органа на отсутствие индивидуального предпринимателя документов, перечисленных в п. 6 ст. 145 НК РФ, ввиду применения в предшествующем периоде системы налогообложения в виде ЕНВД является несостоятельной, поскольку не свидетельствует о необоснованности использования предпринимателем права освобождения от исчисления и уплаты НДС.

Все подтверждающие документы вместе с уведомлением в налоговый орган можно направить:

заказным письмом по почте. В этом случае днем их представления считается шестой рабочий день со дня направления заказного письма (п. 7 ст. 145 НК РФ);

лично (через представителя).

В-четвертых, налогоплательщик должен восстановить и уплатить в бюджет сумму налога, ранее (то есть до использования права на освобождение) принятого к вычету на основании ст. 171, 172 НК РФ. Здесь имеются в виду операции по приобретению налогоплательщиком до периода освобождения различных материальных ценностей (в том числе основных средств и нематериальных активов) для деятельности, облагаемой НДС.

По общему правилу эти суммы налога были предъявлены налогоплательщиком к вычету из бюджета. После подачи уведомления и документов, подтверждающих право на освобождение от уплаты налога, ранее приобретенные объекты начинают использоваться в деятельности, не облагаемой НДС. А согласно подп. 2 п. 3 и подп. 1 п. 2 ст. 170 НК РФ в этом случае суммы налога, ранее принятые к вычету, должны быть восстановлены и уплачены в бюджет.

Период восстановления суммы налога зависит от того, с какого месяца налогового периода используется льгота.

Так, если освобождение применяется (п. 8 ст. 145 НК РФ):

с первого месяца текущего налогового периода, то налог следует восстановить в бюджет в предыдущем налоговом периоде. Например, если принято решение использовать освобождение от уплаты НДС с 1 января 2016 г., то соответствующая сумма НДС должна быть восстановлена в бюджет в IV квартале 2015 г.;

со второго (или третьего) месяца налогового периода, то налог подлежит восстановлению в бюджет в том налоговом периоде, начиная с которого используется право на освобождение.

В-пятых, поскольку срок освобождения автоматически не продлевается, налогоплательщик должен уведомить налоговый орган о своих дальнейших действиях (освобождение продлевается или не продлевается).

Так, согласно абз. 2 п. 4 ст. 145 НК РФ не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим периодом в 12 календарных месяцев, организации и ИП, которые использовали право на освобождение, представляют в налоговые органы:

документы, подтверждающие, что в течение указанного срока освобождения сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога за каждые три последовательных календарных месяца в совокупности не превышала 2 млн руб.;

уведомление о продлении использования права на освобождение в течение последующих 12 календарных месяцев (форма утверждена приказом МНС России от 04.07.2002 № БГ-3-03/342) или уведомление об отказе от использования данного права, составленное в произвольной форме. Таким образом, налогоплательщику следует уведомить налоговый орган, как в случае продления освобождения, так и в случае отказа от него.

Если налогоплательщик не представил документы, подтверждающие право на освобождение от уплаты НДС (либо указал в этих документах недостоверные сведения), а налоговый орган установил, что условия предоставления освобождения не соблюдаются, то такому налогоплательщику следует восстановить и уплатить в бюджет сумму налога (вместе со штрафом и пени) (абз. 3 п. 5 ст. 145 НК РФ).

Использовать освобождение предстоит в течение 12 последовательных календарных месяцев. При этом добровольный отказ от льготы в течение этого периода в налоговом законодательстве не предусмотрен. Исключение составляют случаи, изложенные в п. 5 ст. 145 НК РФ, когда налогоплательщик утрачивает право на освобождение от уплаты налога (п. 4 ст. 145 НК РФ), а именно:

за три предшествующих последовательных календарных месяца выручка от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога превысила 2 млн руб.;

имела место реализация только подакцизных товаров;

отсутствовал раздельный учет реализации подакцизных и неподакцизных товаров.

В этих ситуациях организации и ИП предстоит:

вернуться на общий режим налогообложения с 1-го числа месяца, в котором были допущены нарушения условий освобождения;

восстановить в бюджет сумму налога за месяц, в котором были выявлены нарушения условий освобождения.

При этом право утрачивается до конца периода полученного ранее освобождения. Таким образом, претендовать на новое освобождение можно только по окончании указанного срока и при соблюдении всех условий, предусмотренных ст. 145 НК РФ.

Вернувшись на общий режим налогообложения, налогоплательщики получают право на налоговые вычеты по НДС на основании ст. 171, 172 НК РФ (абз. 2 п. 8 ст. 145 НК РФ). Так, суммы налога, уплаченные по товарам (работам услугам), приобретенным до утраты права на освобождение и использованным уже после утраты права, могут быть приняты к вычету в общем порядке.

Практическая ситуация

Исходные данные

ООО «Яблоко», занимающееся оказанием услуг населению, получило право на освобождение от уплаты НДС с 1 января 2016 г. Мониторинг выручки от реализации за период с января по август 2016 г. превышения лимита не выявил. Однако по итогам сентября 2016 г. такое превышение было установлено. Организацией была получена выручка от реализации (без НДС) в июле — 590 000 руб., в августе — 700 000 руб., в сентябре — 850 000 руб.

Таким образом, совокупный объем выручки за три последовательных календарных месяца составил 2 140 000 руб. (590 000 руб. + 700 000 руб. + 850 000 руб.). Следовательно, организация утратила право на освобождение от налогообложения с 1 сентября 2016 г. и поэтому должна восстановить и уплатить в бюджет сумму налога.

В сентябре организацией приобретены и использованы материалы стоимостью 550 000 руб., в том числе НДС 18% — 83 898 руб. Счет-фактура имеется, поскольку с поставщиком не было составлено соглашение по вопросу непредставления счетов-фактур в соответствии с подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ.

Отражая в бухгалтерском и налоговом учете операцию по восстановлению налога, необходимо учитывать мнение специалистов Минфина России, высказанное ими в письме от 29.05.2001 № 04-03-11/89. А именно:

1) сумма НДС, восстановленная и подлежащая уплате в бюджет, не должна уменьшать сумму налога на прибыль;

2) НДС уплачивается в бюджет либо за счет прибыли организации, остающейся в распоряжении организации после уплаты налога на прибыль, либо за счет средств покупателей товаров (работ, услуг) в случае произведенной ими доплаты на сумму налога.

Таким образом, налогоплательщику необходимо выбрать один из предложенных источников уплаты суммы восстановленного налога:

1-й вариант: за счет чистой прибыли;

2-й вариант: за счет средств покупателей товаров (работ, услуг.). В этом случае покупатели должны произвести доплату в размере суммы налога. Это возможно, если покупатели согласны доплатить сумму налога и были внесены соответствующие изменения в условия договора.

Рассмотрим оба варианта.

Общее решение для обеих ситуаций

Сентябрь 2016 г.

В учете должны быть сделаны следующие записи:

Дебет 10-1 «Сырье и материалы» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

— 466 102 руб. (550 000 руб. – 83 898 руб.) — приобретены материалы по стоимости без НДС;

Дебет 19-3 «НДС по приобретенным ценностям» Кредит 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»

— 83 898 руб. — отражен «входной» НДС по приобретенным материалам;

Дебет 10-1 «Сырье и материалы» Кредит 19-3 «НДС по приобретенным ценностям»

— 83 898 руб. — сумма «входного» НДС отнесена на увеличение стоимости материала;

Дебет 20 «Основное производство» Кредит 10-1 «Сырье и материалы»

— 550 000 руб. — отражено списание стоимости материалов;

Дебет 20 «Основное производство» Кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению», 02 «Амортизация основных средств» …

— 100 000 руб. — отражены расходы, связанные с оказанием услуг;

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 90-1 «Выручка»

— 850 000 руб. — отражена выручка от реализации услуг населению;

Дебет 90-2 «Себестоимость продаж» Кредит 20 «Основное производство»

— 650 000 руб. (550 000 руб + 100 000 руб.) — отражено списание фактической себестоимости услуг, оказанных населению в сентябре;

Дебет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» Кредит 99 «Прибыли и убытки»

— 200 000 руб. — отражена прибыль от реализации услуг.

Заказчику в установленный законодательством срок был предъявлен счет-фактура без выделения в нем суммы налога.

30 сентября 2016 г. установлено превышение лимита по выручке и, как следствие, возникла необходимость восстановить и уплатить в бюджет сумму НДС за сентябрь 2016 г. в размере 153 000 руб.(850 000 руб. х 18%).

Организация принимает решение оплатить начисленный НДС за счет прибыли, оставшейся после налогообложения.

Бухгалтер должен составить счет-фактуру в одном экземпляре и зарегистрировать его в книге продаж. В учете делается запись:

Дебет 91-2 «Себестоимость продаж» Кредит 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС»

— 153 000 руб. — начислен НДС с выручки от реализации услуг.

Поскольку такой расход для целей налогообложения прибыли не предусмотрен, то возникает постоянная разница, которая приведет к образованию постоянного налогового обязательства (ПНО) (п. 4, 7 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (утв. приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114н)).

Организация принимает решение оплатить начисленный НДС за счет средств покупателей).

Бухгалтер должен составить счет-фактуру в двух экземплярах, поскольку в этой ситуации налог предъявляется покупателю к оплате, и сделать соответствующую запись в книге продаж.

В учете при этом делается запись:

Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» Кредит 90-1 «Выручка»

— 153 000 руб. — отражено увеличение выручки от реализации услуг на сумму начисленного налога;

Дебет 90-3 «НДС» Кредит 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС»

— 153 000 руб. — отражено начисление НДС с выручки от реализации услуг.

Финальные действия, общие для обеих ситуаций

Поскольку у ООО «Яблоко» появилось право на налоговый вычет «входного» НДС по приобретенным в сентябре материалам, в учете следует сделать ряд сторнировочных записей, в том числе:

Дебет 90-2 «Себестоимость продаж» Кредит 20 «Основное производство»

— 83 898 руб. — красное сторно на сумму «входного» НДС по приобретенным материалам;

Дебет 10-1 «Сырье и материалы» Кредит 19-3 «НДС по приобретенным ценностям

— 83 898 руб. — красное сторно на сумму «входного» НДС, включенного ранее в стоимость материалов;

Дебет 68, субсчет «Расчеты с бюджетом по НДС» Кредит 19-3 «НДС по приобретенным ценностям»

— 83 898 руб. — «входной» НДС принят к вычету (счет-фактура регистрируется в книге покупок).

Финансовый результат от продаж необходимо также скорректировать:

Дебет 90-9 «Прибыль/убыток от продаж» Кредит 99 Прибыли и убытки»

— 83 898 руб. — отражается увеличение прибыли от реализации.

Налоговый льготы на налог на добавленную стоимость